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Le bilan Hlm : équilibre et structure. Réglementation et organisation comptables Hlm. La réglementation comptable applicable aux entreprises Hlm. Principes, règles et obligations du Plan Comptable Général. Le système de la comptabilité générale. L’organisation comptable Hlm. Les principales spécificités fiscales des entreprises Hlm Le bilan Hlm : équilibre et structure. La réglementation comptable applicable aux entreprises Hlm.. Le cadre comptable des entreprises Hlm La comptabilité générale a pour objet de saisir et de classer toutes les informations nécessaires à la réalisation de l'objet social de l'entreprise, pour autant que ces informations puissent être quantifiées, c'est à dire exprimées en nombre d'unités monétaires appropriées. Pour que la comptabilité, aussi sommairement définie, puisse devenir un moyen de preuves entre tiers, mais aussi un moyen d'information des associés et des autres tiers de l'entreprise, voire un moyen de calcul de l'assiette de différents impôts, la comptabilité doit donc être réglementée. La réglementation comptable qui s’impose à toutes les entreprises industrielles et commerciales est constituée, d’une part par le Code de Commerce, et d’autre part par le Plan Comptable Général, l’ensemble formant un cadre comptable cohérent. Le Code de Commerce constitue un cadre unique de règles comptables générales applicables à tous les commerçants, personnes physiques ou morales. Pour les sociétés commerciales plus précisément, la loi du juillet et le décret du mars précisent les règles applicables pour l’établissement des comptes consolidés, pour la diffusion et le contrôle des comptes annuels ainsi que les documents qui doivent les accompagner. L’arrêté ministériel du avril a rendu obligatoire l’aménagement des comptabilités générales de toutes les entreprises industrielles et commerciales, conformément au Plan Comptable Général, à compter du premier exercice ouvert après le décembre. En conséquence, les définitions, principes et éléments fournis par le Plan Comptable Général ont un caractère obligatoire. En matière de réglementation comptable et financière, les entreprises Hlm relèvent à la fois du droit commun (Plan Comptable Général) et d’une adaptation professionnelle spécifique prévue par l’article de l’arrêté du avril et définie par le Code de la Construction et de l'Habitation, justifiée par la spécificité de l'activité Hlm. En conséquence, le Plan Comptable Général s'impose aujourd'hui à toutes les entreprises Hlm. S'y ajoutent des plans comptables particuliers qui constituent des adaptations qui ne dérogent pas aux dispositions générales du Textes résultant des articles à – de la loi – du // modifiés et des articles à du décret d’application – du // modifiés. Textes résultant de l’arrêté ministériel du // mis à jour par un arrêté du //. Le bilan Hlm : équilibre et structure Plan Comptable Général et qui constituent de simples interprétations professionnelles de ces dispositions générales. Ces adaptations sont limitées, généralement, à des précisions sur les modalités d’application de certaines règles d’évaluation, sur le contenu de certains comptes, sur des comptes supplémentaires spécifiques à la profession… Ces plans comptables particuliers s’imposent obligatoirement à toutes les entreprises du secteur concerné. Les articles R -, R – et R – du Code de la Construction et de l'Habitation (CCH) précisent qu'une instruction conjointe des Ministres chargés de la Construction et de l'Habitation et des Finances doit définir le cadre comptable et les règles relatives au fonctionnement des comptes spécifiques aux Offices Publics d’Aménagement et de Construction, aux Offices Publics et aux Sociétés Anonymes d'Hlm. Il existe donc un plan comptable particulier pour les Sociétés Anonymes d’Hlm auquel s’ajoutent les obligations prévues par la loi – du er mars et le décret – du er mars sur la prévention et le règlement amiable des difficultés des entreprises. Il existe aussi un plan comptable particulier pour les Offices Publics d’Habitations à Loyer Modéré (OPHlm) et les Offices Publics d’Aménagement et de Construction (OPAC) qui relèvent de la comptabilité publique, mais qui ne dérogent pas pour autant aux principes du Plan Comptable Général de. Le plan de comptes, les schémas d’écritures comptables, l’organisation comptable, le contrôle interne, les documents de synthèses, les états réglementaires et la comptabilité de programme des Sociétés Anonymes d'Habitations à Loyer Modéré (SA d'Hlm), applicables à compter du er janvier , sont régis par l’Instruction – du avril. Cette instruction est complétée par les avenants – TO de et – TO de. Le plan de comptes, les commentaires des comptes et les schémas d’écritures comptables des Offices Publics d’Hlm (OPHlm) et des Offices Publics d’Aménagement et de Construction (OPAC) soumis aux règles de la comptabilité publique, applicables à compter du er janvier , sont régis Ainsi qu’aux Fondations d’Hlm et aux Sociétés Coopératives d’Hlm. Cet avenant traite de la comptabilisation des intérêts compensateurs définis par les dispositions de l'article de la loi n° – du juillet et de la réserve des plus-values sur cessions immobilières prévue à l'article L – du CCH. Ce second avenant complète ou substitue la nomenclature des comptes, complète ou substitue des commentaires de comptes et décrits de nouveaux schémas d'écritures comptables, notamment la comptabilisation des suppléments de loyers sur le prix de vente des logements locatifs et la comptabilisation des factures de travaux des opérations de construction soumises à la livraison à soi-même. En pratique, cet avenant harmonise le plan de comptes de l'Instruction du avril avec les instructions comptables applicables aux autres entreprises Hlm. Le bilan Hlm : équilibre et structure par l'Instruction – TO du juin relative à la contexture des états financiers et par l’Instruction – TO du mars. Ces instructions sont complétées par l'avenant – TO du janvier. S'agissant des Offices Publics d'Aménagement et de Construction, la loi du décembre tendant à favoriser l'investissement locatif, l'accession à la propriété de logements sociaux et le développement de l'offre foncière (dite loi LILAS) stipule, dans son article , que sauf délibération de leur conseil d'administration, les OPAC sont soumis, en matière de gestion financière et comptable, aux règles applicables aux entreprises commerciales. Dans ces conditions, ces entreprises Hlm devront tenir leur comptabilité conformément au Plan Comptable Général, tout en restant néanmoins soumises au contrôle de l'État exercé par le Commissaire du Gouvernement. Le plan de comptes, les commentaires de comptes et les schémas d’écritures comptables des Offices Publics d’Aménagement et de Construction soumis aux règles de la comptabilité commerciale sont régis par l'Instruction – TO du juillet complétée par l'avenant – TO du avril. Tableau. : Les plans comptables Hlm OPHlm et OPAC soumis OPAC soumis aux règles aux règles de la des entreprises de comptabilité publique commerce SA d’Hlm, Fondations d’Hlm et SA Coopératives d’Hlm Instruction n° – TO du Instruction n° – TO du Instruction n° – TO // // du // Instruction n° – TO du Avenant n° – TO du Avenant n° – TO du // // // Avenant n° – TO du // Avenant n° – TO du // Ces plans comptables Hlm fixent : un plan de comptes des schémas d'écritures comptables le format des états financiers Cet avenant a pour objet de mettre à jour le plan de comptes, les commentaires de comptes et les schémas d'écritures comptables de l'Instruction Comptable du mars. Cet avenant modifie notamment le plan de comptes de l'Instruction Comptable du juillet en vue de l'harmoniser avec celui de l'Instruction Comptable applicable aux OPHlm et OPAC soumis aux règles de la comptabilité publique. Le bilan Hlm : équilibre et structure spécifiques et adaptés aux entreprises Hlm et qui s'imposent à elles. En conséquence, les transactions économiques entre l'entreprise Hlm et son environnement doivent être comptabilisées conformément à la réglementation comptable Hlm. Ce respect de la normalisation établie par les instructions comptables Hlm va permettre à l'entreprise Hlm : de disposer d'un plan de comptes annoté jouant le rôle de manuel comptable de référence, constituant ainsi une procédure comptable écrite de disposer d'une méthode et d'une analyse des comptes, stables dans le temps et comparables d'une entreprise Hlm à l'autre d'établir des états de synthèse automatisés et fiables, à partir du système central d'informations. Le respect de la normalisation établie par les instructions comptables Hlm va permettre aussi aux groupes Hlm, détenant des filiales SA d'Hlm, de consolider leur comptes. Dans le cas où l'entreprise consolidante est une SA d'Hlm détenant des participations dans d'autres SA d'Hlm qu'elle contrôle ou qu'elle exerce une influence notable, il y a obligation de consolider l'ensemble du groupe car il existe la possibilité de transférer, outre le résultat en fonction du capital détenu, le patrimoine de la SA d'Hlm filiale à la SA d'Hlm consolidante, dans le cadre notamment d'une dissolution. Dans l'autre cas, où l'entreprise consolidante n'est pas une SA d'Hlm, les filiales SA d'Hlm ne doivent pas être consolidées, du fait notamment que l'entreprise consolidante ne pourra jamais appréhender le patrimoine de ses filiales SA d'Hlm quand bien même elle le pourrait… Les différentes entreprises Hlm Les entreprises intervenantes dans le logement social sont de natures très diverses : on y trouve des établissements publics, des sociétés de capitaux ou de personnes, des fondations et des associations. Schéma. : Les intervenants dans le domaine du logement social Avis n° -E du // du Conseil National de la Comptabilité. Le bilan Hlm : équilibre et structure LOGEMENT SOCIAL établissements publics Offices publics d'Hlm (OPHLM) Offices publics d'aménagement et de construction (OPAC) OPAC à comptabilité publique OPAC à comptabilité commerciale sociétés de capitaux SA d'Hlm (SAHLM) fondations associations Fondations d'Hlm SA de Crédit Immobilier (SACI) SA coopératives de production d'Hlm (SCPHLM) Société de location attribution (SCLA) Sociétés d'économie mixte locales (SEML) Sociétés civiles immobilières (SCI) Seuls les OPHlm, les OPAC, les SA d'Hlm, les SACI, les SCPHlm, les SCLA et les Fondations d'Hlm bénéficient du label d'organisme Hlm. Ce présent ouvrage concerne en tout premier lieu les OPHlm, les OPAC, les SA d'Hlm et, dans une moindre mesure, les Fondations d'Hlm et les SA coopératives de production d'Hlm, dont l'activité de base consiste à faire construire, à aménager, à attribuer et à gérer des habitations collectives ou individuelles, urbaines ou rurales, répondant à des caractéristiques techniques et de prix de revient réglementées et destinées aux personnes et aux familles de ressources modestes ou défavorisées. La caractéristique commune de ces entreprises est de conserver à l'actif, plus ou moins longtemps, ces immeubles de rapport. Cet ouvrage s'adresse aussi aux entreprises qui peuvent bénéficier de financements aidés permettant la construction de logements sociaux. Il peut s'agir par exemple des sociétés d'économie mixte locales, de certaines SCI, de certaines associations… Cet ouvrage s'adresse enfin à toutes les entreprises dont l'activité principale consiste, en tant que propriétaire, à gérer des logements locatifs, généralement Les Sociétés Anonymes de Crédit Immobilier (SACI) ont pour objet de consentir des prêts destinés à la construction ou à l'acquisition de logements et de réaliser des constructions destinées à l'accession à la propriété. Instituées par la loi du avril , les Sociétés Anonymes Coopératives d'Hlm (SCPHlm) sont des sociétés à capital variable fondées sur les principes coopératifs de démocratie et de transparence. Depuis le décret du mars , elles assurent des activités d'accession à la propriété, de construction et de gestion de logements locatifs, de gestion immobilière et de prestations de services. L'unique objet de ces Sociétés Anonymes Coopératives de Location-Attribution (SCLA) consiste à gérer les programmes qu'elles ont réalisés jusqu'aux dernières attributions. Article L – du CCH. Le bilan Hlm : équilibre et structure familiaux. Pour ces entreprises immobilières, la différence essentielle avec les entreprises Hlm repose sur l'existence d'un impôt sur les bénéfices. Les Offices Publics d’Hlm, créés par la loi Bonnevay du décembre , sont des établissements publics administratifs. Ils relèvent donc du système de la comptabilité publique. Le personnel des OPHlm relève de la fonction publique territoriale. La création des OPHlm ne peut résulter que des instances délibérantes des communes (conseil municipal), des départements (conseil général) ou de leurs groupements : syndicats de communes, districts, communauté urbaines… Les OPAC, créés par la loi – du //, sont des établissements publics industriels et commerciaux. Ils sont, soit créés directement, soit créés par transformation d'OPHlm. La loi a soustrait les OPAC de la comptabilité publique. Néanmoins, ils peuvent choisir d'y être volontairement soumis. Les OPAC emploient deux catégories de personnels : des salariés de droit privé des agents qui ont gardé leur qualité de fonctionnaires territoriaux lors de la transformation de l'OPHlm en OPAC. OPHlm et OPAC sont des établissements publics locaux relevant totalement, ou partiellement pour les OPAC, des dispositions de la loi – du mars relative aux droits et libertés des communes, des départements et des régions. Le Code de la Construction et de l'Habitation régit la création et le fonctionnement des OPHlm, des OPAC et des SA d'Hlm. Tableau. : Lois et règlements du CCH relatifs aux entreprises Hlm OPAC OPHlm SA d’Hlm L – à L – L – à L – L – et L — L – L – L – à L – L – à L – L – à L – L – à L – L – à L – L – à L – L – à L – L – L – L – R – à R – R – à R – R – à R – Le bilan Hlm : équilibre et structure R – R – R – et R – R – à R – R – à R – R – R – à R – R – à R – R – à R – R – à R – Le régime comptable, budgétaire et financier des OPHlm et, sur option, des OPAC soumis aux règles générales de la comptabilité publique, repose sur le principe fondamental de la séparation de l'ordonnateur et du comptable : l'ordonnateur, représenté par le président de l'OPHlm ou le directeur général de l'OPAC, constate les droits, liquide les recettes, engage et liquide les dépenses le comptable public est seul responsable de la prise en charge, du recouvrement et de l'encaissement des créances, du paiement des dépenses sur ordre de l'ordonnateur ou sur présentation de titres par les créanciers. Il a le monopole de la garde des valeurs, du maniement des fonds et de la conservation des pièces justificatives et des titres. Il existe trois types de comptable public : le comptable direct du Trésor, ayant qualité de comptable principal, relevant du régime des collectivités locales le comptable direct du Trésor, ayant qualité de comptable principal ou secondaire, affecté au seul OPHlm le comptable spécial rémunéré directement par l'OPHlm… Le contrôle des entreprises Hlm Les contrôles auxquels les entreprises Hlm sont soumises sont multiples. Organisés par le Code de la Construction et de l'Habitation, ils sont administratifs ou juridictionnels. Ils peuvent être réalisés sur pièces (contrôles annuels) ou sur place (contrôles périodiques). Outre les contrôles diligentés par les ministères de tutelle, le Mouvement Hlm a lui aussi mis en place un système de surveillance des comptes financiers des entreprises Hlm. Enfin, les entreprises Hlm ayant une forme commerciale ont l'obligation de désigner des commissaires aux comptes dont la mission, les pouvoirs d'investigation et les responsabilités sont définis par la loi. Sans être exhaustif, le tableau ci-dessous résume les différents contrôles légaux susceptibles d'être réalisés auprès des entreprises Hlm. Le bilan Hlm : équilibre et structure Tableau. : Les différents contrôles des entreprises Hlm Types de contrôle OPHlm OPAC SA d'Hlm Contrôle administratif permanent par l'État au niveau départemental par la DDE sous l'autorité du Préfet    Contrôle administratif permanent par l'État au niveau régional sous l'autorité du Préfet de région    Contrôle administratif permanent par l'État au niveau national par la Mission Interministérielle d'Inspection du Logement Social (MIILOS)    Contrôle de gestion administratif occasionnel par l'État exercé par le ministère des Finances (Inspection Générale des Finances) et le ministère chargé de la Construction    Contrôle de gestion administratif occasionnel par la Chambre Régionale des Comptes  Contrôle administratif occasionnel par les Départements, les Communes et les Chambres de Commerce et d'Industrie  Contrôle juridictionnel de légalité  Contrôle juridictionnel par la Chambre Régionale des Comptes     sauf pour les OPAC à comptabilité commerciale Contrôle administratif du Commissaire du Gouvernement Contrôle des Commissaires aux Comptes Contrôle des Fédérations d'entreprises Hlm par l'intermédiaire  sauf pour les OPAC à comptabilité commerciale     sauf pour les OPAC à comptabilité publique    Le bilan Hlm : équilibre et structure des dispositifs d'autocontrôle Le bilan Hlm : équilibre et structure. Principes, règles et obligations du Plan Comptable Général Le Plan Comptable de , qui a donné naissance au Plan Comptable Général de actuellement en vigueur, a été révisé en vue d'atteindre trois objectifs fondamentaux : uniformiser les comptabilités des pays de la Communauté Européenne (e Directive de la Communauté Européenne approuvée par l'arrêté du avril ) et améliorer les comparaisons intra-communautaires améliorer l'information des actionnaires, de l'État et de tous les autres partenaires de l'entreprise (personnels, dirigeants, collectivités…) par la présentation "d'une image fidèle de la situation de l'entreprise quant à son patrimoine, sa situation financière et ses résultats" (article. de la e Directive Européenne) faire de la comptabilité un véritable outil de gestion par l'apparition d'un compte de résultat plus économique, par la création d'une annexe explicative de la situation et des mouvements des principaux comptes et enfin par la comparaison systématique des comptes dans le temps. La présentation d'une image fidèle de la situation économique et financière des opérations de l'entreprise réalisées avec son environnement constitue l'objectif prioritaire de la comptabilité. Les entreprises Hlm ne dérogent pas à cet objectif… Les règles de la comptabilité Pour respecter cet objectif prioritaire d’image fidèle de la situation économique et financière de l'entreprise, la comptabilité doit présenter trois qualités indissociables. La comptabilité doit être prudente : la prudence repose sur l’appréciation raisonnable des faits afin de ne laisser aucune incertitude sur des risques futurs éventuels susceptibles de grever le patrimoine et les résultats de l'entreprise. La prudence doit éviter le risque de transfert sur l’avenir d’incertitudes présentes. Il découle de ce principe de prudence : que même en cas d’absence ou d’insuffisance de bénéfice, il doit être procédé aux amortissements et aux provisions nécessaires que seuls les bénéfices réalisés à la date de clôture d’un exercice peuvent être régulièrement inscrits dans les comptes annuels de l’exercice Le bilan Hlm : équilibre et structure que si la valeur d’un élément de l’actif devient inférieure à sa valeur nette comptable, cette dernière doit alors être ramenée à la valeur d’inventaire à la clôture de l’exercice, que cette dépréciation soit ou non définitive que la plus-value constatée entre la valeur d’inventaire d’un bien et sa valeur d’entrée n’est pas comptabilisée. Il résulte de ces deux derniers points un traitement comptable différent des charges et des produits d’exploitation : un produit ne doit être comptabilisé que s’il est réalisé, alors qu’une charge doit être prise en compte dès lors que sa réalisation est probable, voir éventuelle. De même, une plus-value non encore réalisée ne sera pas comptabilisée mais sera prise en compte au moment où le bien correspondant sortira de l’actif. A contrario, une moins-value, même probable, devra être comptabilisée et interviendra dans la détermination du résultat de l'entreprise. Comptablement, cette règle de prudence se traduit par la réalisation de provisions nécessaires à la couverture des dépréciations ou des pertes de valeurs d'actif. D’un point de vue économique, cette règle de prudence conduit à sous-estimer le résultat comptable et par conséquent à minorer le résultat fiscal. La comptabilité doit être régulière : elle se traduit par la conformité et le respect des procédures et des règles en vigueur édictées par le Plan Comptable Général et éventuellement des plans comptables particuliers tels que les instructions comptables des entreprises Hlm. La comptabilité doit être sincère : les règles et les procédures comptables doivent être appliquées en toute bonne foi en fonction de la connaissance que les responsables comptables doivent normalement avoir de la réalité et de l’importance des opérations, événements et situations. Il en résulte, par exemple, qu’il doit être tenu compte des risques et des pertes intervenus au cours de l’exercice ou d’un exercice antérieur, même s’ils sont connus entre la date de la clôture de l’exercice et celle de l’établissement des comptes. Ces règles de prudence – l'une des plus importantes -, de régularité et de sincérité sont rappelées au premier paragraphe des principes généraux des plans comptables spécifiques des SA, OPAC et Offices d’Hlm. Fiscalement, une entorse est faite à ce principe en ce qui concerne l’évaluation des titres d’OPCVM (Organisme de Placement Collectif en Valeurs Mobilières) à la clôture de l’exercice. Le bilan Hlm : équilibre et structure.. Les obligations comptables Les informations économiques – pour autant qu’elles puissent être quantifiées – nécessaires à la réalisation de l'objet social de l'entreprise doivent être enregistrées sans retard, sans omission et dans un ordre chronologique croissant. Les informations comptables doivent donner à leurs utilisateurs une description adéquate, loyale, claire, précise, rapide et complète des opérations, événements et situations que l’entreprise entretient avec son environnement économique. Les informations comptables doivent être cohérentes au cours des périodes successives. Ainsi les règles de présentation des documents ainsi que les méthodes d'évaluation doivent être permanentes dans le temps. L'organisation comptable doit permettre : la saisie complète des données (marchés, avenants, contrats, bons de commandes, factures, situations de travaux, règlements…) l'enregistrement chronologique des informations (par exemple, les factures ou les bons de commandes doivent être systématiquement numérotés) la conservation des données et des documents de base (en particulier, un comptable n'a pas le droit de se dessaisir d'une pièce classée, mais peut en faire des photocopies dans le cadre des instructions qui lui sont données) le traitement en temps utile des informations (un dirigeant ne peut pas opposer à un tiers, l'interrogeant sur sa situation comptable, son incapacité à donner des informations chiffrées, du fait d'une déficience de son matériel informatique, d'une défection de son personnel des services comptables ou d’un manque de temps !) le contrôle de l'exactitude des documents et des informations. On y trouve ici les fondements de la modernisation de la fonction comptable qui valide l’information (états de rapprochements, analyses, comparaisons…), qui participe ensuite au contrôle interne en matière de gestion et qui contribue enfin à l’analyse financière de l’entreprise… Les principes généraux de la comptabilité La comptabilité, en tant que technique d’information, est fondée sur des conventions, les principes généraux, dont le respect assure la sincérité des comptes annuels. En France, c’est le Code de Commerce qui énonce ces principes généraux repris également par le Plan Comptable Général. Le bilan Hlm : équilibre et structure Principe de continuité de l'exploitation : la comptabilité doit être tenue dans la perspective de la continuité des activités, sans réduction sensible dans un proche avenir ou de liquidation, sauf pour les éléments de patrimoine qui seront délibérément liquidés ou si l’arrêt ou la réduction sensible des activités est prévisible. Ce principe a pour conséquence, par exemple, d’attribuer aux stocks une valeur égale à leur coût de fabrication ou d’acquisition, alors que leur valeur réelle apparaîtrait plus faible s’ils devaient être vendus dans le cadre d’une procédure de liquidation de l’entreprise. Principe des coûts historiques (ou encore principe de nominalisme ou de stabilité des coûts monétaires : le Code de Commerce prévoit qu’à leur date d’entrée dans le patrimoine, les biens acquis à titre onéreux sont enregistrés à leurs coûts d’acquisition, c’est à dire à leur coût historique exprimé en unités monétaires. L’application de ce principe a une double conséquence : l’unité monétaire – l'euro – est supposée avoir une valeur stable dans le temps et il est alors admis d’additionner des unités monétaires de différentes époques. En période d’inflation, ce principe conduit à sousévaluer la valeur des immobilisations inscrites à l’actif du bilan. En période d’inflation, ce principe conduit aussi à s’interroger sur la fiabilité de la monnaie comme unité de mesure comptable. le résultat de l’exercice et, en cas de fiscalisation, l’impôt sur les bénéfices, s’en trouvent artificiellement augmentés dans la mesure où les amortissements sont calculés sur la base des coûts historiques des immobilisations, elles-mêmes sous-évaluées en raison de l’érosion monétaire. Enfin, il faut souligner que ces amortissements sont par conséquent mécaniquement inférieurs à ceux nécessaires pour renouveler à l’identique les immobilisations de l’entreprise. Cette conséquence est importante pour les entreprises Hlm dont l’actif immobilisé est d’une durée de vie particulièrement longue. Le principe des coûts historiques est la base des méthodes d'évaluation figurant dans les instructions comptables des entreprises Hlm. Le Code de la Construction et de l'Habitation stipule ainsi que les immobilisations des entreprises Hlm doivent être comptabilisées soit pour leur prix de revient si elles sont produites par l'entreprise Hlm, soit pour leur coût d'acquisition si elles sont acquises à titre onéreux, soit enfin pour leur valeur vénale en cas de donation. Article du Code du Commerce. Le bilan Hlm : équilibre et structure Principe d’indépendance des exercices (ou encore principe de spécialisation ou d’autonomie des exercices : les exercices comptables doivent être indépendants et individualisés les uns par rapport aux autres. En effet, le besoin d’informations comptables périodiques oblige à découper la vie continue de l’entreprise en périodes appelées exercices comptables. Des procédures de régularisation comptable, par le biais des comptes de régularisation, sont mises en œuvre pour respecter ce principe. Ce principe peut néanmoins suggérer une image trompeuse de la formation linéaire du résultat au cours de l’exercice comptable, contraire aux ruptures de rythme et aux accélérations inhérentes à certaines activités. De même, le résultat comptable calculé au fil de l’eau peut être complètement perturbé par les écritures de régularisation de fin d’exercice. C'est le cas notamment des loyers facturés trimestriellement ou semestriellement chevauchant une fin d'exercice. Principe de permanence – ou de fixité des méthodes : les méthodes de comptabilisation doivent être constantes d'un exercice à l'autre. Toute modification dans les méthodes de comptabilisation ne peut être réalisée qu'en vue d'améliorer l'information des tiers et doit être, dans cette hypothèse, justifiée dans l'annexe et faire l'objet d'une mesure de l'incidence de ce changement de méthode sur le résultat d'exploitation. La permanence des méthodes assure ainsi à l'entreprise la cohérence des informations comptables dans le temps en permettant à la fois la comparaison de ces informations dans l'entreprise elle-même et avec d'autres entreprises du même secteur d'activité. Principe de non-compensation : il ne doit pas y avoir de compensation entre les charges et les produits ou entre les éléments d’actif et de passif. C’est ainsi, par exemple, qu’il ne peut y avoir compensation entre la créance et la dette d’un même tiers, entre le prix de revient d’une immobilisation locative et la subvention d’investissement la concernant, entre la valeur historique d’un actif et la provision pour dépréciation le concernant, entre les plus-values et les moins-values… Les règles d’établissement des divers documents comptables ont posé le principe de durée à douze mois des exercices comptables, généralement du er janvier au décembre de l’année considérée. Ce cycle est généralement retenu pour la détermination du résultat comptable principalement en raison de la fréquence annuelle de l’impôt sur les bénéfices. Les comptes de régularisation sont utilisés pour répartir les charges et les produits dans le temps, de manière à rattacher à chaque exercice les charges et les produits qui le concernent effectivement, et ceux-là seulement. Les comptes de régularisation concernent donc les charges à répartir sur plusieurs exercices (intérêts compensateurs, grosses réparations à étaler…), les charges constatées d'avance et les produits constatés d'avance. Le bilan Hlm : équilibre et structure Principe de bonne information : il s’agit d’apporter une information satisfaisante aux utilisateurs des documents financiers produits par l'entreprise, c’est à dire une information suffisante et significative pour les comprendre. Ce principe correspond à l’idée de sincérité objective qui repose sur les informations financières figurant dans les notes annexes, dans les rapports de la direction, dans la publicité des méthodes comptables utilisées… Principe d’intangibilité du bilan d’ouverture : le bilan d’ouverture d’un exercice doit correspondre au bilan de clôture de l’exercice précédent. Il n’est en effet pas possible d’imputer directement sur les capitaux propres les charges ou les produits afférents à des exercices antérieurs qui, par erreur ou omission, n’ont pas fait l’objet d’un enregistrement comptable. Ces erreurs ou omissions doivent être constatées par des écritures comptables de l’exercice. Le respect de ces principes, règles et obligations comptables est fondamental pour les entreprises Hlm. Celles-ci ne relevant pas pour l'instant de l’impôt sur les sociétés, il n’y a pas de liens, donc pas de contraintes, entre leur résultat comptable et leur résultat fiscal. Il n’y a donc pas non plus d’optimisation comptable, au sens de l’impôt sur les sociétés, dans le respect des règles édictées par le Plan Comptable Général. Le bilan Hlm : équilibre et structure. Le système de la comptabilité générale.. Le mécanisme emplois-ressources La comptabilité générale repose sur le principe simple et presque universel suivant lequel UNE OPERATION ECONOMIQUE REALISEE PAR UNE ENTREPRISE AVEC SON ENVIRONNEMENT CORRESPOND TOUJOURS A L’AFFECTATION D'UNE RESSOURCE A UN OU PLUSIEURS EMPLOIS, GENERALEMENT DE MEME NATURE ECONOMIQUE. Si l'on admet, par convention, que l'ensemble des ressources est représenté à droite et, par symétrie, que les emplois correspondants sont représentés à gauche, alors les opérations économiques réalisées par l'entreprise avec des tiers entreront le plus souvent dans le cadre du schéma général suivant : Schéma. : Principe général du mécanisme EMPLOIS-RESSOURCES OPÉRATION ÉCONOMIQUE UN OU PLUSIEURS EMPLOIS UNE RESSOURCE affectation Exemples d'emplois Exemples de ressources – immeubles de rapport – prêts aux accédants – créances des clients – valeurs mobilières de placement – maintenance des logements – frais de personnel – taxes foncières UTILISATION DES RESSOURCES Partie gauche : – actif du bilan – charges du compte de résultat – apports des créateurs de l'entreprise – subventions d'investissement – dettes financières – dettes des fournisseurs – ventes de logements – loyers facturés – subventions d'exploitation affectation ORIGINE DES RESSOURCES Partie droite : – passif du bilan – produits du compte de résultat Le bilan Hlm : équilibre et structure Ce mécanisme fondamental du système comptable assure nécessairement l'égalité RESSOURCES = EMPLOIS puisqu'il s'agit là d'une ou de plusieurs opérations économiques enregistrées par l'entreprise selon deux approches différentes : soit selon l'ORIGINE des ressources de l'entreprise soit selon l'UTILISATION qui est faite par l'entreprise de ces ressources. Partant de ce principe fondamental, il est ensuite simple de définir : l'ensemble des ressources et des emplois accumulés par l'entreprise à une date précise : il s'agit du BILAN de l'entreprise l'ensemble des ressources produites et l'ensemble des emplois consommés par l'entreprise au cours d'une période donnée : c'est le COMPTE DE RESULTAT de l'entreprise. En ce qui concerne le BILAN, les ressources sont de trois ordres : il y a tout d'abord les ressources qui ont été apportées par les créateurs de l'entreprise, les actionnaires pour les SA d'Hlm ou les collectivités territoriales pour les offices d'Hlm, qui sont normalement laissées de manière permanente et durable dans l'entreprise il y a ensuite des ressources qui sont laissées temporairement dans l'entreprise : il s'agit de crédits accordés par les banques, par les fournisseurs… Ces ressources constituent des dettes à long, moyen ou court terme envers des tiers il y a enfin les ressources que l'entreprise engendre elle-même par l'intermédiaire de son activité : il s'agit des bénéfices. L'ensemble des ressources du bilan est appelé PASSIF : il se décompose en capitaux propres (apports des créateurs de l'entreprise et ressources générées par l'entreprise elle-même) et en capitaux empruntés (dettes de l'entreprise envers des tiers). Les emplois de ces ressources forment l'ACTIF du bilan de l'entreprise. On distingue : les emplois permanents : terrains, immeubles, prêts à des tiers, matériels, outillage… les emplois temporaires : stocks, créances des clients, valeurs mobilières de placement, disponibilités… L'actif du bilan se décompose donc en actif immobilisé et en actif dit circulant. Le bilan Hlm : équilibre et structure Il faut ajouter que les pertes de l'entreprise constituent elles aussi une modalité particulière d'emploi des ressources financières de l'entreprise. Le COMPTE DE RESULTAT décrit, pour une période donnée, les PRODUITS procurés par les biens et services vendus aux clients et les dépenses nécessaires à leur production : les CHARGES. Le rapprochement des produits et des charges fait ressortir le RESULTAT de l'entreprise : il peut être bénéficiaire (profits) ou déficitaire (pertes). On en déduit par conséquent le système d'équations suivant si l'on fait abstraction dans un premier temps du résultat de l'entreprise (profits ou pertes) : au niveau du bilan au niveau du compte de résultat EMPLOIS = RESSOURCES ACTIF = PASSIF CHARGES = PRODUITS En faisant de nouveau abstraction du résultat de l'entreprise, on retrouve l'égalité fondamentale présentée dans tous les ouvrages traitant de la comptabilité générale ou de l'analyse financière : ACTIF CHARGES = PASSIF PRODUITS EMPLOIS = RESSOURCES Si l'on tient compte du résultat de l'entreprise, le système d'équations présenté ci-dessus va se modifier de la manière suivante : Si : PRODUITS – CHARGES = RÉSULTAT alors on obtient l'égalité fondamentale suivante : Le bilan Hlm : équilibre et structure EMPLOIS = RESSOURCES = PRODUITS CHARGES au niveau du compte de résultat RÉSULTAT PASSIF ACTIF au niveau du bilan = RÉSULTAT Le système de base de la comptabilité générale peut donc se résumer de la manière suivante : Schéma. : Système de base de la comptabilité générale EMPLOIS BILAN Photographie de la situation financière de l'entreprise à une date précise. Approche statique. Ensemble des BIENS, MOYENS et DROITS utilisés par l'entreprise RESSOURCES Ensemble des RESSOURCES mises à la disposition de l'entreprise par ses propriétaires et par des tiers C'est ce que POSSEDE l'entreprise C'est ce que DOIT l'entreprise Utilisation des ressources Origine des ressources ACTIF PASSIF COMPTE DE RÉSULTAT Ensemble des MOYENS CONSOMMES par l'entreprise au cours d'une période Ensemble des RESSOURCES provenant de l'activité de l'entreprise au cours d'une période Film de l'activité de l'entreprise au cours d'une période. Approche dynamique. Ce sont les CONSOMMATIONS CUMULEES d'une période Il s'agit de la PRODUCTION CUMULEE d'une période CHARGES PRODUITS Le principe fondamental RESSOURCES = EMPLOIS va permettre d'analyser successivement le bilan, le compte de résultat et les relations les plus importantes entre le bilan et le compte de résultat des entreprises Hlm. C'est ce même principe qui guide l'estimation de la surface financière de ces entreprises et explique le tableau de financement. Le bilan Hlm : équilibre et structure.. Typologie des mouvements comptables Entre deux dates, au bilan, les emplois et les ressources peuvent augmenter ou diminuer : toute augmentation d'un poste d'actif est un emploi supplémentaire toute augmentation d'un poste de passif constitue une ressource supplémentaire. A l'inverse : toute diminution d'un poste d'actif (c'est à dire un emploi négatif) devient une ressource toute diminution d'un poste de passif (c'est à dire une ressource négative) devient un emploi en vertu du postulat qu'il ne peut y avoir, à cet instant de l'ouvrage, de ressource ou d'emploi négatif. Au compte de résultat : toute augmentation d'un poste de charges est un emploi toute augmentation d'un poste de produits est une ressource. Le mécanisme EMPLOIS-RESSOURCES va donc induire des mouvements comptables qui vont se traduire par des modifications simultanées de l'actif, du passif, des charges et des produits. On dénombre en réalité sept mouvements comptables possibles traduits par le schéma suivant : Schéma. : Les sept mouvements comptables possibles Le bilan Hlm : équilibre et structure ACTIF PASSIF – – CHARGES PRODUITS Le mouvement  est un mouvement d'actif à actif qui correspond simultanément à une augmentation et à une diminution d'emplois. Ce mouvement ne modifie pas le total de l'actif et donc le total des biens possédés, mais modifie la nature de ces biens au bilan. Exemple : achat d'un terrain (les immobilisations augmentent) payé comptant (la trésorerie diminue). Le mouvement  est un mouvement d'actif à charges. Ce mouvement induit une modification des emplois : diminution de l'actif entraînant une augmentation des charges du même montant. Exemple : l'entreprise Hlm paie (la trésorerie diminue) son personnel (les charges de personnel augmentent). Le mouvement  est un mouvement de passif à passif qui correspond simultanément à une augmentation et à une diminution des ressources. Ce mouvement ne modifie pas le total du passif et donc le total des ressources obtenues, mais modifie la nature de ces ressources au bilan. Exemple : dettes financières transformées en subventions d'investissement (les dettes financières diminuent et les subventions augmentent du même montant). Le bilan Hlm : équilibre et structure Le mouvement  est un mouvement de passif à produits. Ce mouvement induit une modification des ressources : diminution du passif entraînant une augmentation des produits du même montant. Exemple : reprise sur la provision pour grosses réparations (la provision pour grosses réparations diminue au passif et les reprises sur provisions augmentent en produits du même montant). Les mouvements  et  conduisent à une variation simultanée et identique des ressources et des emplois mettant en jeu le bilan et le compte de résultat. Exemples : facturation des clients : augmentation des produits et de l'actif par le biais des créances et/ou de la trésorerie achat de fournitures de bureau payées dans jours : augmentation des charges et du passif par le biais des dettes aux fournisseurs d'exploitation Le mouvement  induit une variation simultanée et identique des ressources et des emplois au bilan. Cette variation peut être positive ou négative. Exemples : augmentation de capital : augmentation du capital social au passif et augmentation de la trésorerie à l'actif paiement d'un fournisseur : diminution de la dette fournisseur au passif et diminution de la trésorerie à l'actif. Les mouvements , ,  et  ne font pas varier le montant des emplois et des ressources. Les mouvements ,  et  font varier les ressources et les emplois du même montant. Les mouvements ,  et  n'ont aucune influence directe sur le résultat d'exploitation. Les mouvements , ,  et  influencent directement le résultat de l'entreprise Hlm. Bien souvent, ces mouvements se déclenchent successivement pour enregistrer une opération économique au cours d'un exercice. Par exemple, le mouvement  enregistre tout d'abord des grosses réparations à étaler, suivi d'un mouvement  constitué par l'amortissement de ces mêmes charges à étaler. Le bilan Hlm : équilibre et structure Les parties , et de cet ouvrage ont pour objet d'analyser plus précisément les relations entre compte de résultat et bilan des entreprises Hlm et les mouvements comptables successifs qui en découlent. Seules sont analysées les relations présentant une certaine spécificité par rapport aux entreprises des autres secteurs d'activité : les emprunts Hlm et leurs avatars tels que les intérêts compensateurs les subventions d'investissement les immobilisations locatives et leurs amortissements la maintenance du patrimoine locatif le système de provisionnement des entreprises Hlm les ventes d'immeubles locatifs les démolitions d'immeubles locatifs… L'intégration du temps dans la comptabilité générale Le système de base de la comptabilité générale repose donc à la fois sur une analyse statique (situation des ressources et emplois à un moment donné) et une analyse dynamique (variation des ressources et des emplois au cours d'une période, productions et consommations au cours de la même période). Le temps va donc s'appréhender de deux façons différentes pour l'entreprise : la photographie de la situation financière à une date précise est exprimée par le bilan le film de l'activité de l'entreprise au cours d'une période est exprimée par le compte de résultat. Pour être complet, il manque un outil pour exprimer l'évolution de la situation financière de l'entreprise entre deux dates, donc entre deux bilans : il s'agit DU TABLEAU DE FINANCEMENT. Le tableau de financement présente le film de la situation financière de l'entreprise au cours d'une période, généralement entre deux exercices comptables. Schéma. : L'intégration du temps dans le système comptable Le bilan Hlm : équilibre et structure au / de l'exercice n- au cours de l'exercice n au / de l'exercice n ANALYSE STATIQUE ANALYSE DYNAMIQUE ANALYSE STATIQUE à une date au cours de la période à une date situation variation situation des EMPLOIS des RESSOURCES des RESSOURCES des EMPLOIS TABLEAU DE FINANCEMENT BILAN ACTIF des EMPLOIS PASSIF des RESSOURCES BILAN ACTIF PASSIF au cours de la période cumul des CONSOMMATIONS des PRODUCTIONS COMPTE DE RÉSULTAT CHARGES PRODUITS Le tableau de financement constitue un outil important expliquant l'évolution patrimoniale de l'entreprise Hlm entre deux dates. Ce tableau, souvent difficile à construire, est l'un des moyens de tester l'orthodoxie des enregistrements comptables des opérations économiques de l'entreprise. Ce tableau de financement sera présenté au cours de la seconde partie de cet ouvrage… L'enregistrement des opérations économiques Afin de suivre en détail les variations de ressources et d'emplois, les comptables utilisent un instrument de classement fonctionnel appelé compte. Le compte donne une représentation numérique des augmentations ou des diminutions, traduites en valeurs monétaires, qui ont affecté les ressources Le bilan Hlm : équilibre et structure et/ou les emplois. Toutes les opérations économiques que l'entreprise réalise avec des tiers sont donc traduites dans les comptes. Au lieu d'utiliser des signes arithmétiques, les augmentations sont constatées dans une colonne et les diminutions dans l'autre. Par convention, la partie gauche de la colonne est appelée DEBIT et la partie droite CREDIT : COMPTE DÉBIT CRÉDIT On ne peut aborder, même succinctement comme c'est le cas ici, le système de la comptabilité générale en ignorant le fonctionnement du fameux débitcrédit que tous les béotiens de la comptabilité ont promptement assimilé et oublié tout aussi rapidement faute de pratique régulière. Le principe de fonctionnement du débit-crédit est simple et facile à retenir puisqu'il ne s'agit là que d'une question de convention. Si l'on postule : que les ressources augmentent toutes par la droite des comptes et que les emplois augmentent tous par la gauche des comptes que le partie droite d'un compte de ressources ou d'emplois se nomme crédit et que la partie gauche s'intitule débit alors il est possible, sans être un comptable pratiquant, d’enregistrer au moins % des opérations économiques qu'une entreprise réalise avec des tiers. À l'usage, deux types de problèmes se poseront : la comptabilisation des opérations de stocks le classement des comptes de tiers en ressources ou en emplois, suivant qu'il s'agit de fournisseurs ou de clients. Schéma. : Principes de comptabilisation des opérations économiques Le bilan Hlm : équilibre et structure EMPLOIS RESSOURCES BILAN ACTIF débit PASSIF crédit débit crédit COMPTE DE RÉSULTAT CHARGES débit PRODUITS crédit débit crédit L'égalité des ressources et des emplois permet d'expliquer la technique de la comptabilité à partie double utilisée pour la tenue de la comptabilité générale de l'entreprise. En effet, toute opération économique est traduite par une écriture affectant au moins deux comptes dont l'un est débité et l'autre crédité d'une somme identique en vertu du principe d'égalité des ressources et des emplois. Considérés individuellement, les comptes vont donc enregistrer des débits et des crédits conduisant à un solde : débiteur lorsque la somme des débits est supérieure à la somme des crédits créditeur lorsque la somme des crédits est supérieure à la somme des débits. Généralement, les soldes débiteurs sont localisés à l'actif et en charges et les soldes créditeurs sont localisés au passif et en produits. Ce sont ces soldes qui constituent le bilan et le compte de résultat de l'entreprise Hlm.

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